Взимается ли подоходный налог с физического лица (работника предприятия, директора), если он в отсутствие средств у предприятия за свои наличные средства приобретает у организации товар, а затем, после продажи этого товара предприятием, получает потраченную сумму из кассы предприятия?

Вся гамма возможных в предложенной ситуации последствий по необходимой уплате налогов как физическим, так и юридическим лицом зависит от того, как оформлены физическим лицом документы на приобретение товара у сторонней организации, а также документы на выдачу средств физическому лицу из кассы предприятия.

Вариант 1. Товар приобретается у поставщиков от имени и в интересах предприятия через физическое лицо.

Подтверждением приобретения товара физическим лицом от имени и в интересах предприятия при покупке товаров в организациях оптовой торговли могут быть как прямое указание на предприятие-покупателя в документах на оплату (корешки к приходному кассовому ордеру) и передачу товара (накладные подписаны по доверенности, или на основании договора-поручения, или непосредственно лицом, имеющим право подписи финансовых документов), так и указание на лицо (Ф. И. О. работника предприятия, директора), участвующее в сделке купли-продажи при отсутствии у него в момент сделки подтвержденных полномочий действовать от имени юридического лица в случае, если впоследствии представляемый (предприятие) прямо одобрит данную сделку. Тогда все права и обязанности по данной сделке переходят к одобрившей данную сделку стороне с момента ее совершения (см. ст. 183 ГК РФ 1994 г.). Указанное положение применимо и при приобретении физическим лицом товара для предприятия в сети розничной торговли.

Тогда предприятию при решении вопроса о необходимости удержания подоходного налога с выдаваемых физическому лицу из кассы предприятия сумм следует исходить из того, что в данном случае физическое лицо приобретает товар по поручению юридического лица и за его счет. При этом после одобрения сделки у предприятия возникает задолженность (обязанность!) по возмещению работнику понесенных по этой сделке расходов (см. ст. 118 Основ гражданского законодательства Союза ССР 1991 г.).

При всей очевидности отсутствия у физического лица в данной ситуации какого-либо приращения его имущества в любом виде, по нашему мнению, нормы Закона РФ от 7 декабря 1991 г. "О подоходном налоге с физических лиц" формально не позволяют однозначно исключить претензии налоговых работников о включении производимых физическому лицу подобных выплат в его доход, поскольку в указанном Законе отсутствует определение понятия "доход физического лица" и одновременно не устанавливается возможность исключения из него такого рода сумм. Но и тогда предприятие в соответствии со ст. 13 (п. 1"а") указанного Закона для удержания налога обязано было бы рассчитать размер объекта налогообложения (совокупный налогооблагаемый доход физического лица) и с этой целью уменьшить сумму, выплачиваемую физическому лицу (его валовый доход) на такую же сумму документально подтвержденных расходов, связанных с получением этого дохода (см. п. 42 Инструкции ГНС РФ от 29 июня 1995 г. N 35 "По применению Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц").

Таким образом, мы считаем, что в рассматриваемой ситуации предприятие не должно удерживать подоходный налог с физического лица, если выдача из кассы работнику средств производится на основании первичных документов, подтверждающих факт произведения им при исполнении поручения предприятия расходов в той же сумме. Данные документы в бухгалтерском учете предприятия будут являться основанием начисления задолженности предприятия перед работником (директором).

Таким документом, например, может служить авансовый отчет работника (с приложением выписанных на предприятие накладных и корешка к приходному ордеру), утвержденный руководителем предприятия, тем более если работник внесен в список подотчетных лиц, утвержденный в начале года соответствующим внутренним распорядительным актом. В таком случае выдача средств физическому лицу должна производиться на основании этого отчета. Бухгалтерские проводки:

Д-т сч. 41 - К-т сч. 60 - оприходование товара на склад;

Д-т сч. 60 - К-т сч. 76 (73, 71) - отражение задолженности предприятия перед физическим лицом на основании авансового отчета;

Д-т сч. 76 (73, 71) - К-т сч. 50 - погашение задолженности при выплате физическому лицу средств из кассы предприятия.

Если товар приобретен физическим лицом в оптовой торговле от своего имени или за наличный расчет на предприятии розничной торговли, то авансовый отчет (либо другой аналогичный по содержанию документ) составляется работником (директором) на основании соответствующим образом оформленного корешка к приходному ордеру и накладных на получение товара или чека, подтверждающего произведение физическим лицом расходов и товарного чека, определяющего наименования и количество приобретенного товара. При этом товарный чек должен отвечать условиям, предъявляемым к первичным документам Положением о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, утвержденным Приказом МФ РФ от 26 декабря 1994 г.

N 170, то есть содержать следующие реквизиты: наименование документа, код формы, дату, содержание операции, измерители операции в количественном и стоимостном выражении, ответственные лица, их подписи и расшифровки (см. п. 7 Положения).

Тогда задолженность предприятия перед работником возникнет после оприходования товара (на склад, бухгалтерская проводка: Д-т сч. 41 - К-т сч. 76 (71), причем основанием для принятия товара на баланс может быть только письменное распоряжение руководителя предприятия, в любой установленной предприятием форме, подтверждающее целесообразность наличия данного товара на предприятии (прямое одобрение сделки) и возникновение у предприятия задолженности перед своим работником по использованным суммам. Данный документ и будет являться основанием получения физическим лицом из кассы предприятия затраченных ранее средств без удержания из них сумм подоходного налога (Д-т сч. 76 (71) - К-т сч. 50).

Физическое лицо также могло заранее заключить в письменной форме договор о предоставлении предприятию возвратной ссуды на определенный срок в форме, например, оплаты физическим лицом приобретаемых предприятием товаров (Д-т сч. 71 -

К-т сч. 76 (73) - оплата товара из личных средств за предприятие (момент предоставления ссуды) и Д-т сч. 41 -

К-т сч. 71) - оприходование товара на предприятии). Или средства по договору ссуды могли бы первоначально быть внесены им в кассу предприятия (Д-т сч. 50 - К-т сч. 76 (73), а затем выданы работнику из кассы в подотчет на закупку товара (Д-т сч. 71 - К-т сч. 50). Авансовый отчет в этом случае должен быть утвержден в общеустановленном порядке (Д-т сч. 41 - К-т сч. 71). Согласно разъяснениям ГНС РФ включению в совокупный налогооблагаемый доход работника подлежат только суммы списания задолженности работника по подотчетным суммам без представления соответствующих оправдательных документов (п. 9 Письма ГНС РФ от 28 сентября 1993 г. N НП-6-03/333). Основание возврата денежных средств физическому лицу как погашение ссуды по договору, указанное в первичном расходном документе на выдачу средств из кассы (Д-т сч. 76 (73) - К-т сч. 50), дает возможность предприятию не взимать с физического лица подоходный налог, поскольку им в таком же объеме были произведены расходы из ранее обложенных подоходным налогом личных средств, связанные с предоставлением ссуды предприятию. Предложенные последние два варианта гарантируют работнику предприятия возможность защиты своих интересов по компенсации вложенных при покупке товара собственных средств.

Предприятие должно иметь в виду, что при расчетах за приобретаемые через доверенные физические лица товары или услуги эти расчеты производятся непосредственно между юридическими лицами и в соответствии с постановлением Правительства от 17 ноября 1994 г. N 1258 ограничены размером 2 млн руб. по одному платежу. Причем финансовую ответственность в случае нарушения данного положения будет нести сторона, производящая расчеты (передающая) с превышением установленного размера платежа (то есть рассматриваемое предприятие, см. п. 5 Письма ЦБ РФ от 16 марта 1995 г. N 14-4/95).

Кроме того, предприятию следует учесть, что в случае приобретения товара через своего работника на предприятиях розничной торговли оно будет нести убытки за счет невозможности зачесть при расчетах с бюджетом по НДС сумму налога на основании п. 19 Инструкции ГНС РФ от 11 октября 1995 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты НДС".

Вариант 2. Если у работника отсутствуют надлежащим образом оформленные первичные документы о приобретении товара (накладные, чеки, корешки к приходному кассовому ордеру).

Физическое лицо может продать приобретенный товар предприятию от своего имени. В этом случае не подлежат налогообложению суммы, получаемые в течение года гражданами от продажи принадлежащего им на праве собственности имущества в пределах 1000-кратного установленного Законом размера минимальной оплаты труда (см. п. 1"т" ст. 3 Закона РФ от 7 декабря 1991 г. "О подоходном налоге с физических лиц"). Основанием для отражения такого рода сделки в бухгалтерском учете предприятия будет акт закупки материальных ценностей (договор купли-продажи) у работника предприятия, содержащий реквизиты, обусловленные письменной формой сделки купли-продажи, в том числе и паспортные данные, и место жительства физического лица.

Бухгалтерские проводки:

Д-т сч. 41 - К-т сч. 76 - оприходование товара на склад.

Д-т сч. 76 - К-т сч. 50 - оплата товара из кассы предприятия.

Поскольку физическое лицо по законодательству не является плательщиком НДС, предприятие в этом случае будет рассчитываться с бюджетом по налогу на добавленную стоимость по приобретенному рассмотренным способом товару в полном объеме сумм НДС, полученных от покупателей при реализации товара без зачета сумм налога, уплаченных физическим лицом поставщикам товара (см. ст. 2 Закона РФ от 6 декабря

1991 г. "О налоге на добавленную стоимость" и п. 19 Инструкции ГНС РФ от 11 октября 1995 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость").

Вариант 3. Если на предприятии будут отсутствовать первичные документы, позволяющие взаимоувязать получение предприятием товара (от физического лица) и выплату ему через кассу денежных средств.

Полученная физическим лицом сумма должна трактоваться как безвозмездная материальная помощь и в целях налогообложения включаться в совокупный годовой доход физического лица в части, превышающей 12-кратный установленный Законом размер минимальной месячной оплаты труда в год (см. п. 1"к" ст. 3 Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц").

При этом стоимость полученного рассматриваемого товара у предприятия войдет в налогооблагаемый оборот при исчислении налога на прибыль на основании ст. 2 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (п. 3, 6 ст. 2 Закона) лишь при отсутствии документов, подтверждающих получение этого товара именно от физического лица (а не от юридического). Это может быть случай отсутствия накладных на получение товара или случай, когда накладные подписаны и товары оплачены от имени юридического лица. Тогда в первом варианте полученные (имеющиеся в наличии) товары могут быть проданы только после их постановки на учет по обоснованным ценам в результате проведения инвентаризации, что отразится в бухгалтерском учете проводкой: Д-т сч. 41 - К-т сч. 80 - и приведет к увеличению налогооблагаемой базы за счет включения стоимости товаров в состав доходов, непосредственно не связанных с производством продукции и ее реализацией. Если же при проведении инвентаризации стоимость товара будет занижена, увеличение налогооблагаемой базы при исчислении налога на прибыль произойдет за счет исчисления налога с большей суммы выручки (наценки) от продажи этого товара. Наличие оприходованных от юридического лица товаров при отсутствии задолженности по расчетам за них приводит к необходимости выявления предприятием налогооблагаемой прибыли на основании инвентаризации расчетов (при наличии на предприятии корешка к приходному ордеру: Д-т сч. 41 - К-т сч. 60, Д-т сч. 50 - К-т сч. 80, Д-т сч. 60 - К-т сч. 50) или свидетельствует о получении предприятием безвозмездно средств от других предприятий (при отсутствии корешка к приходному ордеру: Д-т сч. 41 -

К-т сч. 87/3).

Следует отметить, что объекта налогообложения налогом на прибыль не возникает, если предприятие приходует товар от физического лица на основании накладной на передачу (акта передачи с указанием стоимости товара), а задолженности перед физическим лицом у предприятия не возникает в результате отказа последнего (добровольное пожертвование гражданина) от причитающихся ему средств. Бухгалтерские проводки: Д-т сч. 41 - К-т сч. 87/3 (см. Инструкцию по применению Плана счетов, утвержденную Приказом МФ РФ от 1 ноября 1991 г. N 56 в редакции от 28 декабря 1994 г., и п. 11 ст. 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций").

Кроме того, в рассматриваемой ситуации у предприятия будут отсутствовать основания для выделения расчетным путем и зачета при расчетах с бюджетом сумм НДС по оплаченным поставщикам товарам, что приведет к необходимости уплаты полного объема сумм НДС, полученных от покупателей при реализации этого товара (за вычетом только сумм НДС, относящихся к издержкам обращения, см. п. 19 Инструкции ГНС РФ от 11 октября 1995 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость").

Консультирует специалист отдела налоговых экспертиз АКДИ "ЭЖ" О. ЛАПИНА

Постоянный адрес данной публикации: